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【期刊名称】 《现代法学》
中国金融税制的问题分析与立法完善
【英文标题】 Issues Concerning China's Financial Tax System and Improvement ofRelevantLegislations
【作者】 施正文*(SHIZheng—wen)【作者单位】 中国政法大学
【分类】 税收法
【中文关键词】 金融税制;税制改革;税收立法;对策建议
【英文关键词】 financial tax system; reform of tax system;tax legislation;countermeasures and suggestions
【文章编码】 1001—2397(2006)02—0124—07【文献标识码】 A
【期刊年份】 2006年【期号】 2
【页码】 124
【摘要】

健全的金融税制是促进中国金融业稳健发展的重要条件。从中国金融税制的现状与现行金融税制存在的问题来看,在我国金融市场进一步开放和经济全球化的新形势下,应当将金融税制的构建放在更加突出的地位,按照税收法定原则的要求,进一步完善立法程序,努力建立公平、科学和健全的现代金融税制。

【英文摘要】

A sound financial tax system is prerequisite to the stable development of China’s finance industry.Beginning from the status quo of China’s financial tax regime,this author analyzes issues concerning the existing financial tax system, reviews the experience and features of the financial tax system in western countries,and offers systematic suggestions on how to reform China’s financial tax regime and improve relevant legislations.In this author’s opinion,along with further deregulation of China’s financial market and economic globalization,construction of a sound financial tax system should be attended to.The legislative procedure should be continuously improved under statutory taxation rules so as to build up a fair,scientific and sound modern financial tax system.

【全文】法宝引证码CLI.A.132970    
  经过改革开放20多年的发展,中国初步建立了以营业税、企业所得税、个人所得税和股票交易印花税为主体的金融税制框架。但是,随着我国金融市场的进一步开放和经济全球化的发展,我国现行金融税制已经越来越不适应金融业发展的需要。按照公平税负,促进金融业发展的要求,改革和完善我国的金融税收法律制度,是我国税制改革和税收法治建设十分迫切的重要问题。
  一、中国金融税制的现状与问题分析
  (一)金融税负偏重,不利于提升金融业的竞争力
  在多年的税制改革中,我国一直奉行的指导思想是把金融业视为高盈利的服务行业,实行高税负政策[1],所以,作为主体税种的营业税、企业所得税等税种的税负均高于国外金融业和国内其他行业的税负。过高的税负,既不利于资金的融通,又直接减少了金融机构的经营所得和税后利润,影响了金融业的资本积累和稳健发展,削弱了其市场竞争力。
  1.商品税的税负偏重。我国目前实行以商品税为主体税种的税制结构,对金融业征收的商品税包括营业税、印花税、城市维护建设税和教育费附加,综合考虑这些税种,一般金融业的商品税名义综合税负超过5.5%。[2]而考虑到以下因素,我国金融业的税负可能更重:一是营业税按照营业额全额征税,而不是按照净额(利差)征税,更不是像增值税那样只对增值额征税,金融业实际承担了营业税和增值税的双重税收负担;二是营业税的税基中包括金融机构收取的各种价外费用,如证券公司为证券交易所代扣代缴的过户费、开户费等;三是银行不良贷款较多,滞收利息比率较高,在权责发生制会计原则下银行对大量应收未收利息需要用营运资金垫付税款,并且允许企业税前扣除的坏账标准也过严;同时,营业税税率偏高,严重侵蚀了企业所得税税基,导致所得税负担前移。在我国金融企业的税负中,商品税税负是所得税税负的5倍,金融企业利润率不高,这是造成金融企业资本充足率不足的重要原因。
  对比国际做法,世界上大多数国家对金融业不征或者免征间接税,即使征收证券交易税和印花税,其起征点一般比较高,税率也较低,有些还有税额的限额。就是同国内征收营业税的交通运输、建筑安装、邮电通信等行业实行3%的税率相比,金融业的营业税税率(5%)也高出两个百分点。
  2.所得税的税负偏重。就企业所得税来说,中国金融企业的所得税税率是33%,从以减税为核心的世界税制改革发展趋势看,我国金融企业所得税法定税率已经比一些周边国家高(如韩国27%、泰国30%、俄罗斯24%)。金融企业所得税税前扣除项目限制较多,存在计税工资、坏账标准过严等税前扣除的限制,这对于工资水平较高、风险较大的金融业来说,无疑加大了金融企业的企业所得税的实际税负。就个人所得税来说,中国个人所得税的最高边际税为45%,而许多国家的最高边际税率已经降到40%以下(如美国38.6%、日本37%、印度30%、巴西25%)。另外,我国个人所得税的扣除项目少、扣除标准偏低,实际税负也偏高。
  (二)金融税制不统一,存在不合理的差别待遇
  1.内外两套税制,违背国民待遇原则。从商品税制来看,内资金融企业除了缴纳营业税外,还要缴纳城市维护建设税和教育费附加,而外资金融企业则可免除后者。从企业所得税来看,内外资金融企业分别实行两套所得税制,它们在税收优惠、税前扣除等方面存在很大差别。例如,对符合规定条件的外资银行第一年免征企业所得税,第二、三年减按7.5%的税率征收企业所得税,以后年度均按15%征收企业所得税,而中资银行企业所得税税率一般为33%。因此,内资金融企业无论是在税种和税负上,都比外资金融企业要多和重。
  2.税制不规范,存在不合理的差别待遇。表现在:(1)投资收益的征税规定不同,税负不公平。例如,企业转让股票所得征收所得税,个人转让股票所得暂不征税;个人取得的储蓄存款利息征税,个人取得的国债和金融债券利息免税;中国人从企业取得股息、红利所得征收所得税,外国人从外商投资企业取得的股息、红利所得免征所得税。这种不规范和差别待遇,导致税制的复杂化和不公平,扭曲投资流向,影响资本配置效率。(2)呆账准备的计提规定不符合国际惯例。国际上通行的做法是要求银行按照五级贷款分类提取呆账准备,并允许在所得税前列支。而按照我国税法的规定,内资银行按照提取呆账准备资产期末余额1%计提的呆账准备可以在所得税前扣除,外资银行可以逐年按照年末放款余额计提不超过3%的坏账准备在所得税前扣除。这些规定不但低于中国人民银行规定的计提比率,也不符合国际惯例和公平税负的原则。(3)证券营业税制不规范。金融机构在我国境内从事证券发行和交易缴纳营业税,非金融机构和个人买卖有价证券或期货不征收营业税;国有银行的外汇转贷业务下级行以其向借款方收取的全部利息收入为营业额,非国有银行的外汇转贷业务下级行以其向借款方收取的全部利息收入减去上级行核实的借款利息支出额以后的余额为营业额。(4)证券印花税制不规范。目前只对股票中的A股、B股在二级市场的交易行为征收印花税,对一级市场及场外交易未予课税,也未对公司债券、投资基金及国债回购的交易征收印花税。(5)金融资产处置税制存在差异。目前我国采取的是对特定企业、特定业务给予特定优惠的特惠制,即只对中国华融、长城、东方、信达等四家资产管理公司按照规定接受、处置有关国有银行不良资产的业务给予一定的税收优惠[3],其他企业和个人则不能享受同样的优惠,上述四家资产管理公司接受、处置其他资产也不能享受同样的优惠,形成差别税收待遇。(6)预提税规定不符合国际惯例。我国按照权责发生制的原则征收预提税,而世界上许多国家的预提税实行按照实际汇款额计征的收付实现制原则。
  (三)金融税制覆盖面偏窄,一些金融活动缺乏税法调整
  目前,我国对一些金融业务或收益并没有纳入征税范围,有些课税规定也欠公平,金融税制不能适应金融创新发展的步伐,存在很多税法空白。
  (1)证券课税的覆盖面非常有限。我国对于一级市场的投资行为,二级市场的资本利得[4]、场外交易、证券的继承和赠与,特别是作为证券市场重要组成部分的债券市场和期货市场基本未涉及。(2)对金融衍生工具是否征税尚未明确。目前在我国运作的金融衍生工具主要有期货、期权、远期利率协议、利率掉期等,但我国对其征税规定仅限于期货和股票期权,对其他金融衍生工具是否征税还没有规定。例如,对投资联结保险这一新险种的分红收益,还未纳入个人所得税的征税范围;金融租赁公司实际具有投资性质的融资租赁业务,不能享受正常投资有关的税收优惠(如投资抵免)。(3)金融机构之间的往来收入不征营业税,导致部分银行资金运用效率低下{1}。(4)金融信托税制基本空白。2001年《信托法爬数据可耻》通过后,我国的信托制度正式建立,业务也已经有了一定发展,但有关信托的税收规定几近空白,只是对证券投资基金这种特殊信托基金的税收问题作了一些简单的规定。[5]
  (四)金融税制不合理,重复征税严重
  我国金融税制不合理的一个突出表现是重复征税严重,这除了按营业全额征收营业税产生的双重税收负担外,主要有:(1)金融企业缴纳企业所得税以后的利润以股息、红利等形式分配给股东个人时,按照20%的税率缴纳个人所得税,并且没有抵免已纳企业所得税的规定。[6](2)按照目前的规定,基金投资者从投资基金获得的投资收益要纳三道税:上市公司缴纳的企业所得税、上市公司向基金管理公司分配时代扣代缴的企业所得税、基金管理公司向投资者分配时代扣代缴的个人所得税或企业所得税。(3)信托课税重复征税突出。一是信托设立时就信托财产转移产生的纳税义务与信托终止时信托财产真实转移产生的纳税义务相重复;二是信托存续期间信托收益产生的所得税纳税义务与信托收益分配时产生的所得税纳税义务相重复。如以不动产信托为例,整个信托过程中同一信托财产的转让将被征收两次契税、印花税和营业税,同一笔所得将被征收两次所得税。上述重复征税不仅加重了金融企业负担,而且对企业改革和鼓励投资产生不利影响。
  (五)金融税收征管审批项目多,影响税收效率
  目前金融税收征管中行政审批事项过多,手续烦琐。例如,征收营业税时要求银行就每一笔贷款单独申报;征收企业所得税时,许多扣除项目(工资、社保费、借款利息、固定资产折旧、存货计价、财产损失、广告费、装修工程支出等)和税款预缴都要报税务机关审批,有些项目甚至要层层报批。审批事项过多,加大了征纳成本,使纳税人承担了不合理的程序性义务。
  (六)金融税制调整频繁,法治化程度不高
  受经济体制改革和国家政策调整的影响,我国一直缺乏系统和明确的金融税收政策,金融税制的建立缺乏长期目标和科学设计。现行金融税制的产生来源于两个途径,一是简单延伸适用一般税收制度,二是适应金融市场和政府调控的需要而出台的一些临时性规定,而服务于政府短期政策调整和解决金融市场化中出现的问题成为我国金融税制建立的主要方式。例如,作为证券市场主要税种的股票交易印花税,从1991年开征以来已调整了6次税率,每次调整均是适应平抑市场短期波动的需要,但总体来看,股票交易印花税的调整对投资者的交易行为没有持久的影响{2}。频繁调整的税收政策和临时性的税制安排,难以给金融市场纳税人以准确的预期,对金融的长期稳定发展产生了负面影响。
  我国现行金融税制的法治化程度低,四种主要税种只有个人所得税法一部法律,其他都是行政法规。值得注意的是,财政部、国家税务总局通过部门规章、行政解释甚至通知和批复等形式,规定或调整了纳税人、征税范围、课税对象、税收优惠等税收要素,纳税人的实际税收负担是由该两部门的行政规定(尤其是通知)加以确定的,这不符合税收法定原则。上述两部门在制定金融税收制度时,也多是从保证税收收入、适应国家宏观调控的需要出发,对金融机构和投资者的权益考虑不够。由于部门立法的程序不健全,纳税人和社会各界很难参与到税制制定过程中,其知情权、参与权、监督权无法得到保障,由此产生了税制不公、任意性大、可操作性不强等问题,造成税务机关执法的随意性,纳税人权益难以维护。
  二、金融税制的国际经验与特点
  从国际情况看,对金融业务的征税包括间接税和直接税两种,其中间接税主要包括增值税、印花税、保费税和证券交易税等,直接税主要包括公司所得税和个人所得税等。其总的特点是以所得税为主体税种,并且在间接税上,金融业与其他行业相比,实行轻税政策。
  国外(OECD国家)对金融业务一般不征收营业税,而是纳入增值税的征税范围,并且对货币结算、存贷款业务等主要金融业务实行不可抵扣的免税政策,即不征收增值税,同时对金融企业购进固定资产也不能抵扣其所含的增值税税款[8],但对一些辅助业务(如咨询服务、提供保险箱服务等)则要征税。实行这种政策的理由,除了金融服务增值额的确定较为困难外,主要是出于减少对资本流动的阻碍考虑。另外,虽然对金融机构免征增值税,有的国家也征收一些名称不一的特别税,如法国对银行、保险公司等,按其支出和经营资产折旧的合计数征收1%的金融机构税。特别是对保险业务,不少国家征收类似于我国营业税性质的保险费税,其税率英国为4%,荷兰为7%,德国为15%。保险费税的共同特点是只对以物为保险标的险种征收,对以人为保险标的险种免征{3}。
  各国对证券业的征税大致包括流转环节征收的证券印花税和证券交易税,所得税环节征收的所得税和资本利得税等。不少国家对证券交易业务征收证券交易税或印花税,例如,法国对于在股票交易所或者柜台交易的证券,按照交易额对买卖双方征收证券交易税,其中,交易额在100万法郎以下的部分税率为0.3%,超过100万法郎的部分税率为0.15%,每笔交易可以减税150法郎,且每笔交易税额最多不超过4000法郎,对在创业板上市的股票交易不征证券交易税。瑞士对证券买卖征收印花税,国内证券税率为0.15%,国外证券税率为0.3%(由买卖双方各承担一半)。我国香港对股票转让征收印花税,税率为0.2%(由买卖双方各承担一半),我国台湾

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【注释】                                                                                                     
【参考文献】

{1}国家税务总局金融税收政策研究小组.关于我国金融税收政策若干问题的研究(J).税务研究,2002,(11):26—27.人丑就要多读书

{2}钟伟,李娜.我国证券业税收制度初探(J).税务研究,2003,(9):37.

{3}中国金融税制改革研究小组编著.中国金融税制改革研究(M).北京:中国税务出版社,2004.21—25.

{4}安体富,李青云.英、日信托税制的特点及对我们的启示(J).涉外税务,2004,(1):39.

{5}裴育,李永友.我国证券市场税制优化研究(J).税务研究,2004,(3):38—39.

{6}徐孟洲,等.论我国信托税制构建的原则和设计(J).税务研究,2003,(11):32—36.

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