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【期刊名称】 《当代法学》
税收合法性研究
【英文标题】 Study on Legitimacy of Taxation【作者】 王鸿貌
【作者单位】 浙江万里学院【分类】 税收法
【中文关键词】 税收;合法性;税收民主化;税收法律化
【英文关键词】 taxation;legitimacy;taxation democratization;taxation legalization
【文献标识码】 A【期刊年份】 2004年
【期号】 4【页码】 105
【摘要】

税收合法性不仅事关国家政治权力的合法性,而且也事关国家税收制度的合法性以及国家税收职能的实现。在探讨合法性概念的基础上,对税收合法性的依据、前提、内容与形式进行了研究,并对我国税收法律制度的合法性问题进行了分析。

【英文摘要】

Legitimacy of taxation concerns not only legitimacy of the state political power,but also of taxation system and its function.By discussing the concept of taxable legitimacy,the article ulterior explores its cause,prerequisite,content and form,and then analyses the legitimacy of our whole taxable legal system.

【全文】法宝引证码CLI.A.14343    
  税收权力作为国家财政权的核心内容,它的合法性不但直接影响着国家政治权力和政治制度的合法性,而且也直接影响着国家税收制度的合法性和税收职能的实现。
  一、合法性与税收合法性
  税收合法性源于对一般合法性的研究。因此,在研究税收合法性问题之前,有必要先对一般合法性问题进行一些必要的探讨。
  在英语中,“合法性”的概念一般是用两个不同的词来表示的,即legitimacy和legality。但据学者们的研究,严格来讲,这两个词所表达的含义是有所不同的。前者所讲之“法”是法度、规范,可以包含法律而不限于法律,而后者的含义主要指的是与现行法律的一致性。从汉语的翻译来看,虽然legality与汉语的“合法性”一词在字面上正好匹配,但如果这样翻译,则legitimacy就无法进行翻译了。因此,学者们一般认为,把legitimacy译为“合法性”可能更为科学,而对于legality,一般把它译为“合法律性”{1}(P101)。本文也将在legitimacy的意义上来使用这一概念。
  最早提出合法性问题的是卢梭。他在回答“政治秩序何以持久”这一问题时明确地表示:“这种变化是怎样形成的?我不清楚。是什么才是这种变化成为合法的?我自信能够解答这个问题。”{2}(P8)他认为:“即使是最强者也决不会强得足以永远做主人,除非他把自己的强力转化为权利,把服从转化为义务。”“强力并不构成权利,而人们只是对合法的权力才有服从的义务。”{2}(12—14)统治者要想长久地维持自己的统治地位,就需要把权力转化为权利,把被统治者的服从转化为义务。而为了实现这种转化,他提出了一种人民主权学说。他认为,人民拥有的公意(general will)是政治合法性的唯一基础,是当权者应该忠于的最终价值,谁没有公意,谁的统治就是非法的,反之,谁拥有了公意,谁的统治就是合法的。由此,他推翻了君权神授的观点,为现代民主国家奠定了合法性的基础。
  最早对合法性问题进行系统理论研究的是马克斯·韦伯。他认为,合法性主要指的是公众对政治制度的认同与忠诚。“一切经验表明,没有任何一种统治自愿地满足于仅仅以物质的动机或者仅仅以情绪的动机,或者仅仅以价值合乎理性的动机,作为其继续存在的机会。勿宁说,任何统治都企图唤起并维持对它的‘合法性’的信仰。”{3}(P239)因为,“任何一种真正的统治关系都包含着最低限度的服从愿望,即从服从中获取(外在的和内在的)利益”{3}(P238)。因此,对统治制度的认同或服从是合法性的根本问题。在此基础上,他将合法性的基础归结为传统的、克里斯马的和法理的三种不同的形式。其中,前两者主要适用于古代社会或以超凡魅力获得政治权威的人物,而在现代社会,合法的统治应以法理型的统治为归宿。权力系统根据已经建立的绝对肯定的法规进行活动,因此,它能合法地得到稳定。当然,政治体制不是通过颁布法律就必然会获得合法性,也不是按照一定的法律规范活动就必定具有合法性。社会大众对政治制度的认同和忠诚并非统治者单向作用的结果,更非依靠强力威胁就能达成,而是取决于政治体制的价值与其成员价值是否一致。由此可见,合法性更为实质的内容是国家政权在社会大众当中赢得广泛的信任和忠诚,从而使人们自觉地把对政府的服从当作自己的义务。
  哈贝马斯是另一个对合法性问题作出了重要研究的学者。他认为,“只有政治制度才拥有或者才可能丧失合法性;只有它才需要合法性”{4}(P262)。在他看来,“合法性的意思是说,同一种政治制度联系在一起的、被认为是正确的和合理的要求对自身有很好的论证”{4}(P262)。“一个统治的合法性,是以被统治者对合法性的信任为尺度的”{4}(P287)。失去合法性对于一个政权来说,具有产生生存危机的结果。“如果这种合法性危机的结果,不仅使国家的基本结构发生变化,而且也使整个社会的基本结构发生变化,我们说,这就是革命。”{4}(P262)因此,如果某一项政治制度失去了合法性,那么它也就失去了存在的必要性,就会被推翻或废止。
  继哈贝马斯之后,又有许多学者对合法性问题进行了更为深入的研究,其中值得注意的是法国的让.马克·夸克和英国的大卫·边沁。前者认为合法性是对“统治者与被统治者关系的评价。它是政治权力和其遵从者证明自身合法性的过程。它是对统治权力的认可”[5](P1)。他认为,合法性问题包含了三个方面的内容:第一是被统治者的首肯;第二是对合法性的社会价值观念与社会认同;第三是它与法律的性质与作用的关联。而大卫·边沁则认为,合法性是与权力紧密相关的,“只要权力是根据正当规则获得并行使,并且有证据表明其得到了同意,我们就称之为正当的或合法的”{6}(P94)。他认为,合法性问题包含了三个不同的因素或层面:第一是它符合已经确立的规则;第二是上述规则可以被统治者与附属者所共享的信仰证明是正当的;第三是存在附属者同意特定权力关系的证据。
  综上所述,合法性作为现代民主政治的一个核心问题,它所要解决的是政治权力或政治制度能否存在的问题。如果某一个政治权力或政治制度获得了合法性,那么,它就获得了存在的依据,就能够存在下去。相反,如果失去了合法性,它就会被推翻或废止。而一个政治权力或政治制度能否获得其合法性,关键不在于它是否科学合理,而在于它能否获得被统治者对它的肯定与认同。只有获得了被统治者肯定或认同的政治权力或政治制度才具有其合法性,否则,就会失去合法性,就无法继续存在下去。除此而外,在现代法制社会,任何政治权力或政治制度要想取得合法性,除了必须得到被统治者的认同外,还必须要解决与现行法律的关系问题,即还必须获得现行法律的认同与支持。因此,合法性问题就包含了三个方面的内容:第一,是这种政治权力或政治制度自身存在的必要性或正当性问题。它主要包含了两个方面的内容:一方面,是这一政治权力或政治制度来源的合法性,即它是通过正当途径或方法得来的;另一方面,是它的目的或作用的合法性,即它是为广大的民众利益而不是为少数当权者的利益服务的。第二,是被统治者对于这种政治权力或政治制度的认同或承认的问题。它要求被统治者必须以明示的方式对这一政治权力或政治制度表示同意,以便于对这种统治关系的参加者产生拘束力。第三,是其与现行法律的一致性问题。在现代民主社会,一种政治权力或政治制度要想获得合法性,就必须要获得法律上的认可或授权。因此,只有它在形式上取得了法律的承认或与现行的法律保持一致,它才能获得合法性。
  在现代社会,税收是以国家为主体对社会剩余产品进行的分配活动。国家所掌握的这种征税权力,学术界名之为课税权。它以税收管辖权的形式,表明了国家行使征税权的范围,是国家主权在税收领域内的具体体现。它是一个国家所拥有的在课税方面的不受任何约束的权力,具有了国家主权所具有的独立性的特征。这种独立性主要是指任何主权国家的课税权都是独立自主的,国家有权自行决定对哪些人征税、征收哪些税以及征多少税,任何外力都不得干涉和限制。因此,各国政府都可以按照本国的需要制定税法,独立决定本国的税收事务。当国家之间因课税权的行使发生冲突时,也只能在自愿、平等的基础之上达成相互之间的自我限制。同时,课税权还是国家建立税收制度的重要依据。税收制度是在一个课税主权之下的各种税收组织体系,是政府以法律程序规定的征税依据和规范。它不仅是一国政治制度的重要组成部分,而且也是一国的政治思想、经济政策和税收原则的具体体现,是国家课税权的存在方式和表现方式,对于国家的税收征管活动都具有极其重要的作用。至于一个国家到底实行什么样的税收制度,一般而言,是由该国的政权组织形式特别是该国征税权的存在方式和行使方式决定的。从目前世界各国的具体情况来看,凡是属于集权制的国家,由于课税权由中央政府所掌握,所以,一般实行的是统收统支的税收管理体制,且税种较少,税制结构较为简单;而在实行分权制的国家,由于课税权由中央政府和地方政府共同行使,一般实行的是分税制的税收管理体制,且税种较多,税制结构也较为复杂。由此可见,课税权就成为决定一个国家税收制度的重要依据。因此,国家课税权的合法性就成为税收合法性的核心。国家能否拥有合法的课税权力,不仅事关国家政治权力的合法性,而且也事关国家税收制度的合法性与税收制度的结构与内容。
  二、税收合法性的理论依据
  根据学者们的共识,税收是国家依据政治权力强行参与社会剩余产品分配的活动,它意味着社会剩余产品由私人部门向社会公共部门的无偿转移,是对私人财产的一种无偿的转移或“剥夺”,会造成纳税人财产的减少或损失。如此,税收合法性研究首先需要解决的一个问题就是:税收既然是对私人财产权的一种无偿的剥夺,为什么它还要允许它存在?换言之,在国家与社会成员之间,前者为什么要对后者课税?后者为什么要向前者纳税?这一问题在经济学界和税收理论界被称之为税收的理论根据或税收的根据。由于这一问题是关系到税收能否存在的重大问题。因此,从17世纪以来,在西方就有不少学者试图从理论上去回答这个问题,并因此而形成了多种不同的观点。
  (一)公需说。公需说也称为“公共福利说”,起源于17世纪德国的官房学派,代表人物主要有奥布利支、K·克洛克以及法国的J·波丹等人。该学派认为,国家的职能是满足公共需要和增进公共福利,这一职能的实现要靠税收来提供物质资源,故税收存在的客观依据就在于公共需要或公共福利的存在。克洛克曾指出:“租税倘非出于公共福利需要者,即不得征收,如果征收,则不能认为是正当的租税。”{7}(P57)
  (二)交换说。交换说也称为“交易说”、“均等说”、“利益说”或“代价说”,起源于18世纪资本主义经济发展的初期,其主要代表人物是英国的栖聂和法国的巴斯德。该学派以自由主义的国家观为基础,认为国家与个人是各自独立平等的实体,国家因其活动而使人民受益,人民就应当向国家提供金钱交换,税收就是这两者之间的交换。北大法宝
  (三)义务说。义务说起源于19世纪欧洲国家主义盛行时期。该学派认为,国家是人类组织的最高形式,个人依存于国家,国家为了实现其职能,必须强制课征税收,人民纳税是应尽的义务,任何人不得例外。例如法国的劳吾曾说:“租税是根据一般市民的义务,按一定标准向市民征收的公课。”{8}(P229)因此,对于纳税人来说,税收就是强制的义务。
  (四)经济调节说。经济调节说也称市场失灵说,是资本主义发展到垄断阶段的产物。代表人物是凯恩斯学派的经济学家。该学派认为,由于市场失灵,不能实现资源的优化配置,所以需要社会政策来进行矫正。税收作为国家政策的主要手段,是完善市场机制、调节国民经济的重要工具。
  综上所述,从17世纪以来,虽然人们就一直试图解决税收的合法性问题,但由于各自的出发点和研究方法等的不同,因此,尽管上述各种观点都涉及到了税收合法性的某些方面,但都未能从根本上正确地解决这一问题。之所以如此,笔者认为,税收作为一种分配活动,是由国家和纳税人两方面的主体组成的。国家作为税收活动的组织者,是征税主体,而纳税人所为税收义务的履行者,是纳税主体。在税收法律关系中,国家绝不是只有征税的权力而不需要履行任何的义务,纳税人也不是只有纳税的义务而不享受任何的权利。实际上,在税收征纳活动中,国家除了依法行使征税的权力外,还必须要依法履行保护纳税人合法权利的义务。而纳税人在依法履行纳税义务的同时,也同样享有法律所规定的各种权利。因此,二者在税收征纳法律关系中的地位是平等的,[1]且在任何一种税收活动中,二者都是缺一不可的,否则,如果缺少了任何一方,税收法律关系就无法建立起来,税收征纳活动也就无法展开。既然如此,那么,国家在制定税收法律制度、建立税收法律关系、确立税收征纳的权利义务时,就必须要同时兼顾征纳双方的利益,即既要满足国家的税收需要,又要考虑纳税人的纳税意愿和税收负担的能力。只有这样,国家的征税权力才能得到纳税人的首肯与认同,所建立起来的税收制度也才能得到纳税人的遵从与执行,税收活动也才能真正发挥其应有的职能。但在上述各种观点中,除交换说外,其余的各种观点都只是将注意力集中在国家的需要上而忽视了纳税人实际意愿或纳税人对于税收活动的认同感。而交换说虽然强调了纳税人在税收活动中的重要地位,但却把税收活动看成是国家与社会成员之间的一种简单的“交换”,从而否认了税收活动的强制性和无偿性。所以,笔者认为,要解决税收合法性的问题,就必须要同时考虑国家的税收需要和社会成员对税收权力与税收制度的认同与遵从。只有这样,才能真正从根本上解决这一问题。
  三、税收民主化:税收合法性的核心
  从历史上来看,税收经历了自由纳贡时代、承诺时代、专制课税时代和立宪课税时代四个不同的发展时期。在其中,税收合法性的问题源自于由专制课税向立宪课税的发展过程中,并成为新兴资产阶级与封建君主进行斗争的重要武器。
  在封建社会,国家主权被国王和封建君主所掌握,国家成了统治者剥削和压迫广大人民群众的工具。税收由于具有无偿性、强制性、固定性等的特点而自然成为统治者攫取社会财富和广大人民群众利益的有力工具和手段。在英国,自公元七世纪进入封建社会后,国王就可以任意向领主、臣民征收款项、增加税赋,从而使得纳税人的经济负担苦不堪言。特别是在金雀花王朝时期,由于约翰国王滥征苛捐杂税以及干涉教会选举等原因而导致社会矛盾进一步激化,封建贵族和教士们联合骑士、城市自由民一起迫使国王于1215年签署了《大宪章》,以限制王权、保障教会与领主的特权及自由民的某些利益。关于税收问题,《大宪章》第12条明确规定:“朕除下列三项税金外,不得征收代役税或贡金,惟全国公意所许可者,不在此限”。这是在人类历史上对国王征税权的第一次限制,也是人类历史上对“无论何种负担均需得到被课征者的同意”这一税收合法性问题的实质内容所作出的第一次表述。到了1295年,这一思想在《无承诺不课税法》中被进一步明确表述为:“非经王国之大主教、主教、伯爵、男爵、武士、市民及其他自由民之自愿承诺,则英国君主或其嗣王,均不得向彼等征课租税,或摊派捐税。”第一次对公意的范围进行了明确的界定。1297年,英王爱德华一世在重新确立《大宪章》时承认“国民同意”即是议会批准,第一次对公意的表达方式作了明确的界定。1689年,英国资产阶级终于取得了对封建王朝战争的最后胜利。在标志这一胜利成果的《权利法案》中,税收合法性问题才最终以法律的形式被表述为:“凡未经国会准许,借口国王特权,为国王而征收,或供国王使用而征收金钱,超出国会准许之时限或方式者,皆为非法。”由于《权利法案》是资本主义的第一个宪法性法律文件,所以,上述规定就在人类历史上第一次以宪法的形式对税收的合法性问题进行的明确规定,并被以后的学者们概括为税收法定原则,成为现代税法的最重要的原则和宪法的重要内容。嗣后,这一原则在1789年法国大革命中定立的《人和公民的权利宣言》及1791年法国宪法的“人权宣言”中和1787年美国宪法中都得到了更进一步地巩固与发展。如法国《人权宣言》第14条规定:“所有公民都有权亲身或由其代表来确定赋税的必要性,自由地加以认可,注意其用途,决定税额、税率、客体、征收方式和时期。”
  综上所述,税收合法性问题是在资本主义发展初期产生的,是新兴的资产阶级对封建国王进行斗争的重要武器。它以税收法定的形式强调了税收的设立必须得到立法机构所制定的法律的认可。而立法机关作为一

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【注释】                                                                                                     
【参考文献】

{1}高丙中.社会团体的合法性问题(J).中国社会科学,2000,(2).

{2}(法)卢梭.社会契约论(M).北京:商务印书馆,1982.

{3}(德)马克斯·韦伯.经济与社会(M).林远荣译.北京:商务印书馆,1998.北大法宝,版权所有

{4}(德)哈贝马斯.重建历史唯物主义(M).郭官义译.北京:社会科学文献出版社,2000.

{5}(法)让—马克·夸克.合法性与政治(M).佟心平等译.北京:中央编译出版社,2002.

{6}高鸿均.清华法治论衡:第二辑(C).北京:清华大学出版社,2001.

{7}(日)小川乡太郎.租税总论(M).陆孟武译.北京:商务印书馆,1934.

{8}尹文敬.财政学(M).北京:商务印书馆,1935.

{9}刘剑文.财税法论丛:第二卷(C).北京:法律出版社,2003.

{10}潘杰伟.现代政治的宪法基础(M).上海:华东师范大学出版社,2001.

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